Opnieuw overleeft de « sterfhuisclausule » de aanvallen van de fiscus

Artikel 5 van het Wetboek van Successierechten (hierna genoemd « W.Succ.) creëert een wettelijke fictie volgens welke de overlevende echtgenoot wordt beschouwd als zijnde diegene die het deel van de andere echtgenoot heeft verkregen via een schenking of uiterste wilsbeschikking wanneer een huwelijkscontract hem – op voorwaarde van overleving – meer dan de helft van de gemeenschap toekent.

Volgens deze bepaling wordt het deel dat meer is dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen dat wordt toegekend aan de overlevende echtgenoot door een wijzigingsclausule van het huwelijkscontract gelijkgesteld aan een schenking en zal zoals deze belastbaar zijn in het erfdeel van de overlevende echtgenoot.

Teneinde successierechten te vermijden, werd een techniek van successieplanning ontwikkeld die toelaat om de toepassing van deze bepaling op een geoorloofde manier te vermijden door gebruik te maken van de genaamde « sterfhuisclausule ». Deze techniek bestaat uit het opnemen van een clausule in het huwelijkscontract waarin wordt bepaald dat het gemeenschappelijk vermogen van de echtgenoten toekomt aan één van de echtgenoten « wat ook de reden is van de ontbinding van het huwelijksstelsel ».

De heer V en mevrouw S zijn getrouwd onder het stelsel van gemeenschap van goederen. De echtgenoten hebben hun huwelijkscontract voor de notaris veranderd door er een clausule in op te nemen die zegt dat « de echtgenoten overeenkomen dat de gemeenschap die zal bestaan op het ogenblik van de ontbinding van het huwelijk, voor welke reden deze ontbinding ook heeft plaatsgevonden en zonder rekening te houden met die reden, in volle eigendom zal toekomen aan de heer V ».

De Belgische staat stelde dat de toekenning van de totaliteit van de gemeenschap aan de heer V door de toepassing van de wijzigingsclausule van het huwelijkscontract moest leiden tot de inning van successierechten door de toepassing van artikel 5 W.Succ.

Echter, vooraleer dat de fictie van artikel 5 W.Succ. toegepast wordt, moet de overlevende echtgenoot meer dan de helft van de gemeenschap verkrijgen krachtens een beding in een huwelijkscontract zonder voorwaarde van overleving.

In dit geval zegt het Hof van Beroep van Brussel dat het beding niet beantwoordde aan de voorwaarde van overleving die voor de toepassing van het artikel 5 W.Succ. vereist is aangezien zij de toekenning voorzag aan de heer V van de totaliteit van de gemeenschap die bestaat op het ogenblik van de ontbinding van het huwelijk « voor welke reden dan ook ».

In dit verband herhaalt het Hof dat « enkel het feit van de overleving van de echtgenoot die de ongelijke verdeling van de gemeenschap verkrijgt niet voldoende is voor de toepassing van artikel 5 W.Succ., aangezien deze bepaling vereist dat de toekenning van meer dan de helft van de gemeenschap resulteert uit een beding die een voorwaarde van overleving van de begunstigde echtgenoot voorziet ».

We kunnen alleen maar goedkeuren wat het Hof zegt in haar redenering wanneer uit de tekst zelf van artikel 5 W.Succ. blijkt dat de voorwaarde van overleving een toepassingsvoorwaarde is van deze bepaling. Uit de interpretatie van de desbetreffende bepaling volgt dus dat men de toepassing van het artikel 5 W.Succ. op een wettelijke manier kan vermijden door een huwelijkscontract af te sluiten waarin bepaald wordt dat één van de echtgenoten de totaliteit van de huwelijksgemeenschap zal toegekend worden, wat ook de reden is van de ontbinding van het huwelijksstelsel.

Dat is een toepassing van het grondwettelijk principe van gelijkheid van belasting krachtens welke elke situatie die niet door een belastingwet wordt beoogd, ontsnapt aan de belasting wanneer niet aan alle ontstaansfeiten van een belasting voldaan is. Daaruit volgt dat elke belastingplichtige dus het recht heeft een belasting te vermijden door ervoor te zorgen dat hij niet binnen het toepassingsgebied valt van een bepaling die belast.

Ten slotte moeten we er nog bij vermelden dat het Hof van Cassatie in een recent arrest heeft geoordeeld dat de « sterfhuisclausules » huwelijksovereenkomsten zijn en dus niet onder het toepassingsgebied van artikel 7 W.Succ. vallen.

De administratie achtereenvolgens heeft dus tevergeefs de toepassing van de artikelen 5 en 7 W.Succ. ingeroepen voor wat betreft de verblijvingsbedingen van ongelijke verdeling van het gemeenschappelijk vermogen. Ondanks een uitvoerige jurisprudentie die dit soort clausules genegen is, blijft de administratie kribbig tegen deze vorm van successieplanning strijden.

In haar omzendbrief van 10 april 2013 zegt de fiscus dat dergelijke bedingen een « fiscaal misbruik » inhouden, omdat ze artikel 5 W.Succ. zouden schaden « gezien dat het overlijden imminent en onvermijdelijk is, wordt de akte enkel verleden met de bedoeling de toepassing van artikel 5 W.Succ. te vermijden dat gericht is op elke toekenning van een gemeenschappelijk vermogen door overlijden ». De omzendbrief gaat verder met te stellen dat « het de belastingplichtige is die moet bewijzen dat de sterfhuisclausule wordt gerechtvaardigd door andere motieven dan het vermijden van successiebelastingen. Wanneer de belastingplichtige dit bewijs niet kan leveren, zullen er op grond van artikel 5 W.Succ. successierechten geïnd worden op het deel dat de helft van het gemeenschappelijk vermogen overschrijdt en die aan de overlevende echtgenoot werd toegekend ».

De fiscus lijkt echter te vergeten dat het fundamentele element dat hem toelaat fiscaal misbruik in te roepen bestaat uit het feit dat de verrichting moet gebeuren « in strijd met het doel dat een bepaling van het Wetboek of zijn uitvoeringsbesluiten nastreeft ». Het is pas als dat bewijs wordt geleverd dat het de belastingplichtige is die aan de antimisbruikbepaling wenst te ontsnappen die moet bewijzen dat de keuze voor de desbetreffende juridische verrichting om andere redenen dan fiscale redenen werd gemaakt.

Bovendien blijkt uit de lezing van de tekst van de omzendbrief dat enkel de wijziging –in extremis- van het huwelijkscontract wordt beoogd, wat in ieder geval de bedingen zou uitsluiten die opgesteld zouden worden op het ogenblik dat het overlijden « niet imminent en onvermijdelijk » is.

Rekening houdend met het verzet van de fiscus tegen dat soort successieplanning is terughoudendheid geboden voor wat betreft de opname van dergelijke bedingen in een huwelijkscontract, in het bijzonder wanneer de opname van dat beding een imminent overlijden voorafgaat.

Ten slotte moeten we zeggen dat het probleem rond het teruggrijpen naar dat soort beding zich in het Vlaams gewest niet meer stelt, aangezien de voorwaarde van overleving uit het artikel 2.7.1.0.4. van het VCF werd geschrapt. De sterfhuisclausule is dus nog steeds levend en wel, behalve in het Vlaams Gewest.