Mise à disposition gratuite d’un immeuble : fin de l’évaluation favorable de l’ATN résultant de la circulaire n°2018/C/57

L’article 36 du CIR92 prévoit que les avantages de toute nature qui sont obtenus autrement qu’en espèces sont comptés pour la valeur réelle qu’ils ont dans le chef du bénéficiaire ou, dans certains cas, pour la valeur telle que fixée forfaitairement par le Roi. Tel est le cas pour l’avantage qui résulte de la mise à disposition gratuite d’un immeuble à des travailleurs ou à des dirigeants d’entreprise.

L’évaluation forfaitaire de cet avantage était prévue par l’article 18, §3, 2., AR/CIR 92 (ancien). Selon cet article :

  • L’avantage était fixé forfaitairement à 100/60 ou à 100/90 du revenu cadastral de l’immeuble suivant qu’il s’agissait d’un immeuble bâti ou d’un immeuble non bâti ;
  • Par dérogation à l’alinéa précédent, il était prévu que pour les immeubles bâtis qui étaient mis à disposition par des personnes morales, l’avantage était fixé forfaitairement à 100/60 du revenu cadastral de l’immeuble, multiplié par 1,25 lorsque le revenu cadastral de l’immeuble était inférieur à 745 € ou multiplié par 3,8 lorsque le revenu cadastral de l’immeuble était supérieur à 745 €[1].

Cette disposition établissait donc une différence de traitement selon que le bien immobilier était mis à disposition gratuitement par une personne physique ou par une personne morale. En effet, dans ce dernier cas, l’avantage de toute nature imposable était beaucoup plus élevé. Il n’y avait pourtant aucune raison qui puisse justifier qu’une base imposable différente soit retenue dès lors que la valeur locative du logement concerné restait identique dans les deux situations et ce, indépendamment de la question de savoir si ce logement était mis à disposition par une personne physique ou par une personne morale.

La question de cette différence de traitement avait donné lieu à deux arrêts de la cour d’appel de Gand et un arrêt de la cour d’appel d’Anvers qui ont jugé inconstitutionnelle la distinction faite dans le calcul de l’avantage imposable selon que celui-ci était octroyé par une personne physique ou par une personne morale.

Afin de faire disparaître la différence de traitement discriminatoire relevée par les deux Cours d’appel, le SPF Finances avait adopté une circulaire dans l’attente d’une modification réglementaire. Cette circulaire prévoyait que l’évaluation forfaitaire de l’avantage qui résulte de la mise à disposition gratuite d’un logement par une personne morale serait évalué à 100/60e du revenu cadastral indexé relatif à ce logement[2]. En d’autres termes, le coefficient multiplicateur qui induisait une différence de traitement discriminatoire avait été supprimé.

Si l’on a pu se réjouir de constater que l’administration s’incline face à cette jurisprudence sans attendre de modification réglementaire, cette réjouissance fut néanmoins de très courte durée ..

Le Moniteur du 27/12/2018 a publié un arrêté royal du 07/12/2018 modifiant l’article 18 de l’AR/CIR 92. Il est désormais prévu que l’avantage s’élèvera à 100/60 du revenu cadastral de l’immeuble bâti, multiplié par 2[3]. De plus, la distinction dans la détermination de l’avantage lorsque le revenu cadastral de l’immeuble dépasse 745 EUR ou non, est abrogée.

Dorénavant, l’avantage imposable s’élèvera donc à 100/60 du revenu cadastral de l’immeuble bâti, multiplié par 2, que cet immeuble soit mis à disposition par une personne physique ou par une personne morale et quel que soit le montant du revenu cadastral. Le pouvoir exécutif aurait pourtant pu se contenter de mettre fin à la différence de traitement existant jusqu’alors en supprimant le coefficient multiplicateur applicable au calcul de l’avantage pour la mise à disposition gratuite d’un immeuble bâti par une personne morale, adoptant ainsi une position similaire à celle retenue par l’administration fiscale. Tel ne fut cependant pas le cas.

Sous le couvert d’une « mise en conformité de la législation avec la jurisprudence », la règlementation nouvelle taxe désormais plus lourdement deux situations, à savoir celle du contribuable qui jouit gratuitement d’un immeuble bâti mis à disposition par son employeur/personne physique et celle du contribuable qui jouit gratuitement d’un immeuble bâti (dont le revenu cadastral est inférieur à 745 €) mis à disposition par une personne morale.


[1] S’il s’agissait d’une habitation meublée, l’avantage ainsi fixé était majoré de 2/3.

[2] Majoré, le cas échéant, de 2/3 s’il s’agit d’un logement meublé.

[3] Pour les immeubles non bâtis, l’avantage reste fixé à 100/90 du revenu cadastral de l’immeuble non bâti.