De maatregelen in de strijd tegen de juridische constructies: versteviging van de “Kaaimantaks”

Met de goedkeuring van de programmawet van 25 december 2017 heeft de regering het wettelijk systeem dat van kracht is, verstevigd om op die manier efficiënter tegen de juridische constructies te strijden.

Ook al kan er door het geldende wettelijk stelsel een doorkijktaks geheven worden door abstractie te maken van het bestaan van de juridische constructie, toch is in de praktijk gebleken dat de wetgeving relatief eenvoudig te omzeilen was door het tussenvoegen van intermediaire structuren tussen de belastingplichtige en de juridische constructie.

Om deze lacune te verhelpen, voorziet de wet voortaan een geconsolideerde belasting van “kettingconstructies” en dit ongeacht de lengte van de ketting. Ze beoogt echter enkel de “getrapte” structuren, namelijk de situaties waarin een juridische constructie boven of onder een andere geplaatst is en zelf haar activa aan de andere constructie overdraagt. Ze beoogt dus niet de “tussengevoegde entiteiten” die de relatie tussen de belastingplichtige en de juridische constructie kunnen verbreken.

Ook de specifieke antimisbruikbepaling voor juridische constructies werd goedgekeurd teneinde rechtstreeks de handelingen die een juridische constructie zelf heeft gesteld te viseren zodat de fiscale administratie de mogelijkheid heeft om geen rekening te houden met de rechtshandelingen van een juridische constructie in geval van fiscaal misbruik.

Daarentegen zal de integratie van een juridische constructie in een contract de toepassing van de Kaaimantaks niet meer hinderen.

De wet zegt echter niet of ze enkel maar de contracten viseert die afgesloten werden na haar inwerkingtreding of als ze ook de handelingen viseert die gesteld werden voor haar inwerkingtreding, maar die nog steeds rechtsgevolgen hebben op de dag van haar inwerkingtreding.

Bovendien, in tegenstelling tot het doel dat eerst werd aangekondigd door de Minister van financiën die de strategieën wilde bestrijden die ingevoerd werden door het gebruik van verzekeringscontracten met de bedoeling aan de Kaaimantaks te ontsnappen, lijkt de tekst zelf alle contracten te viseren die een juridische constructie “inhouden”, zonder te preciseren dat de belasting enkel de abusieve toestanden viseert.

We moeten ervoor vrezen dat deze vragen waarschijnlijk aanleiding gaan geven tot geschillen betreffende de interpretatie van de wettekst.

Ten slotte voorziet de hervorming van de doorkijktaks voortaan om op de inkomsten die door een juridische constructie uitgekeerd worden aan derden begunstigden geen doorkijktaks meer te heffen (volgens hun oorspronkelijke aard), maar om deze uitkeringen te beschouwen als een “dividend” zodat de inkomsten die uitgekeerd worden door een juridische constructie voortaan belastbaar zullen zijn aan een uniform tarief van 30%.

Om de dubbele belasting van eenzelfde inkomst te vermijden, voorziet de wet die de Kaaimantaks verstevigt dat de inkomsten die uitgekeerd worden door een juridische constructie niet vervat zitten in de inkomsten uit kapitaal en roerende goederen “voor zover men heeft aangetoond dat deze inkomsten bestaan uit inkomsten die de juridische constructie heeft verkregen en die reeds belast werden in België in hoofde van een natuurlijk persoon of een rechtspersoon bedoeld in artikel 220“. De wet voegt er echter aan toe dat “de oudste verworven inkomsten verondersteld worden de eerst uitgekeerde inkomsten te zijn“.

De onderwerping van de regel van vrijstelling van dubbele belasting aan de regel van boeking bij voorrang op de historische reserves heeft als gevolg dat, in geval van uitkering, men bij voorrang de inkomsten zal boeken die uitgekeerd werden op de historische reserves die voordien nog niet aan het Belgische belastingsysteem onderworpen werden. Dat zal als gevolg hebben dat men pas gebruik zal kunnen maken van de vrijstelling voorzien in artikel 21, paragraaf 1, 12° van het WIB92 na de uitkeringen van de historische reserves.

Op die manier, wanneer een juridische constructie over historische reserves beschikt die niet werden belast in België ( pre-Kaaimantaks toestand) en inkomsten verwerft die in België belast werden, en later beslist om een inkomen uit te keren, dan zal het uitgekeerde bedrag verondersteld worden bij voorrang geboekt te zijn op de oudste inkomsten van de juridische constructie en het is pas als het aantoont dat deze inkomsten reeds in België werden belast dat het aan de Kaaimantaks zal ontsnappen.

Deze regel leidt tot het onjuiste resultaat dat de historische reserves die gevormd zijn door de inkomsten die een juridische constructie verworven heeft voor de datum van inwerkingtreding van dit belastingstelsel (dus niet-belastbaar) voortaan belastbaar worden door de toepassing van deze fiscale fictie waarvan het doel enkel wordt gemotiveerd door budgettaire overwegingen.

Om te voorkomen dat de doorkijktaks ontweken wordt, bepaalt de wet overigens voortaan twee onweerlegbare vermoedens van uitkering:

  • Wanneer de activa van een juridische constructie overgedragen worden naar een Staat die geen informatie over fiscale zaken uitwisselt met België ( zodat de administratie geen informatie meer kan krijgen die hem toelaten om de belasting te heffen), dan voert de wet een vermoeden in krachtens dewelke deze activa worden verondersteld uitgekeerd te zijn op het ogenblik dat de overdracht heeft plaatsgevonden;
  • Wanneer de economische rechten, handelingen, aandelen of activa van een juridische constructie ingebracht worden in een nieuwe structuur, dan voert de wet een vermoeden in krachtens dewelke deze activa worden verondersteld uitgekeerd te zijn op het ogenblik dat de inbreng werd uitgevoerd.

De bedoeling van de regering is duidelijk: “De invoering van de doorkijktaks zal ervoor zorgen dat de belasting in België gelijk zal zijn met of zonder constructie“. De verschillende maatregelen die door de programmawet van 25 december 2017 werden ingevoerd, zijn bedoeld om het toepassingsveld van de Kaaimantaks te verbeteren en breder te maken met als doel nog meer belastingen te innen ten laste van de belastingplichtige via opbrengsten die gegenereerd worden door de belasting en door te vermijden dat inkomsten ontsnappen aan de belasting door de oprichting van tussenstructuren.

De niets ontziende voortzetting van de regering om steeds meer te belasten rechtvaardigt het niet respecteren van de principes zoals de fiscale gelijkheid (betreffende de uitkering van historische reserves) niet. Bovendien is het jammer dat er nog steeds belangrijke vragen zijn die niet opgelost zijn. Dat is bijvoorbeeld het geval voor de vraag van de dubbele belasting enerzijds, van de juridische constructie van type a) gevestigd in een Staat die reeds dat soort constructies belast en anderzijds, van de oprichter van deze constructie in België; of nog de vraag van de dubbele, zelfs driedubbele belasting van eenzelfde inkomst voor zover dat de inkomsten van een trust reeds belast geweest zijn in het land waar de trust werd opgericht en dat uitkeringen werden uitgevoerd door die niet-discretionaire trust bij het overlijden van de oprichter-erflater.

In die veronderstelling zullen de bedragen die uitgekeerd worden door de discretionaire trust belast worden als dividend onder de personenbelasting (toepassing van de Kaaimantaks) en onder de erfbelasting (standpunt n° 15033 en 15076 van Vlabel).